Temario

1. Marco contextual LISR para la enajenación de inmuebles por personas físicas.
2. Normas reglamentarias de controversia.
3. Principios constitucionales de los reglamentos.
4. La procedencia del amparo para los notarios respecto de actos de terceros.
5. Otras áreas de oportunidad en materia de defensa y planeación ?scal en relación con inmuebles.
6. Recomendaciones de información y asesoría ?scal a clientes por parte de los notarios.

Objetivo General: Mediante el presente estudio, el autor, pretende vertir algunos fundamentos y comentarios respecto de algunos de los aspectos más polémicos, en cuanto al tema, así como ilustrar de manera genérica respecto de diversas áreas en las que a través de la defensa, o bien, de una legítima planeación de los actos, pueden evitarse u optimizarse los pagos de contribuciones.

1.- Marco LISR de la enajenación de inmuebles por personas físicas

En el contexto de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, encontramos que las personas físicas que efectúen la enajenación de uno o varios inmuebles, pueden ubicarse en dos hipótesis normativas para efectos de determinar su forma de tributación en este impuesto:

Título IV: De las personas físicas; capítulo IV: De los ingresos por enajenación de bienes.

En mi opinión, este constituye un capítulo y, por ende, un régimen de aplicación genérica.

Capítulo II: “De los ingresos por actividades empresariales y profesionales”, que se divide en tres secciones u opciones de tributación.

Por el contrario, desde mi particular punto de vista, habrá casos en los cuales la persona física que enajene inmuebles, debe o puede planear tributar al tenor de este capítulo, el que implica un Régimen de Aplicación Especí?ca.

Para apoyar lo anterior, me permito transcribir tanto las disposiciones legales, como las resoluciones jurisdiccionales que considero importantes.

Artículo 120 LISR. Están obligadas al pago del impuesto establecido en esta sección las personas físicas que perciban ingresos derivados de la realización de actividades empresariales o de la prestación de servicios profesionales.
....................................................................
Para los efectos de este capítulo, se consideran:

I. Ingresos por actividades empresariales, los provenientes de la realización de actividades comerciales, industriales, agrícolas, ganaderas, de pesca o silvícolas.
....................................................................

Artículo 16 CFF. Se entenderá por actividades empresariales las siguientes:

I. Las comerciales que son las que de conformidad con las leyes federales tienen ese carácter y no están comprendidas en las fracciones siguientes.
II. Las industriales entendidas como la extracción, conservación o transformación de materias primas, acabados de productos y la elaboración de satisfactores.
....................................................................

Disposiciones del Código de Comercio

Artículo 3. Se reputan en derecho comerciantes:

I. Las personas que teniendo capacidad legal para ejercer el comercio, hacen de él su ocupación ordinaria;…………………

Artículo 5. Toda persona que según las leyes comunes es hábil para contratar y obligarse, y a quienes las mismas leyes no prohíben expresamente la profesión del comercio, tienen capacidad legal para ejercerlo.

Artículo 75. La ley reputa actos de comercio:

I. Todas las adquisiciones, enajenaciones y alquileres veri?cados con propósito de especulación comercial.................
II. Las compras y ventas de bienes inmuebles, cuando se hagan con dicho propósito de especulación comercial;...................................

Artículo 121 LISR.
Para los efectos de esta sección, se consideran ingresos acumulables......................los siguientes:

XI. La ganancia derivada de la enajenación de activos afectos a la actividad..................

Artículo 137 LISR (Régimen de Pequeños Contribuyentes). Las personas físicas que realicen actividades empresariales, que únicamente enajenen bienes o presten servicios al público en general, podrán optar por pagar el impuesto sobre la renta en los términos establecidos en esta Sección, siempre que .................................

Artículo 138 LISR. Las personas físicas que paguen el impuesto en los términos de esta sección, calcularán el impuesto que les corresponda en los términos de la misma, aplicando la tasa de acuerdo al total de los ingresos que cobren en el ejercicio en efectivo, en bienes o en servicios, por su actividad empresarial, conforme a la siguiente tabla..................

Tesis del extinto TFF (hoy TFJFA)
Segunda época
Instancia: Pleno
Publicación: No. 20. Agosto 1981.
Página: 259

ENAJENACION DE BIENES INMUEBLES BAJO EL REGIMEN DE CONDOMINIO.- SI ES REALIZADA POR UNA PERSONA FISICA QUE NO ES COMERCIANTE, NI EMPRESARIO, NO DEBE TRIBUTAR COMO EMPRESA.-

Cuando una persona física que no tiene el carácter de comerciante ni empresario decide enajenar un bien inmueble bajo el régimen de propiedad de condominio, los ingresos derivados de esa venta deberán estar sujetos al impuesto al ingreso de as personas físicas o sea dentro del Título III de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Segunda época
Instancia: Pleno
Publicación: No. 10. Enero - Febrero 1980.
Página: 208

REGIMEN DE TRIBUTACION POR VENTA DE UN CONDOMINIO EN OPERACIONES DIVERSAS Y CONSECUTIVAS.- El régimen de tributación a que se re?ere el artículo 30 en relación con los numerales 68 al 71 y 72 Bis de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente en 1976, es aplicable en los casos en que accidentalmente se ejecuta un acto de comercio, cuando en un solo acto se enajenan varios inmuebles; pero no cuando se realiza la venta de un condominio en diversas operaciones consecutivas, caso en el cual resulta aplicable el artículo 34 de la citada Ley.

Segunda época
Instancia: Pleno
Publicación: No. 40. Abril 1983.
Página: 705

CONTRATOS DE COMPRAVENTA DE INMUEBLES.- NO CAUSABAN EL IMPUESTO DEL TIMBRE CUANDO ERAN ACTOS MERCANTILES.-………… El artículo 2o. mencionado debe interpretarse integralmente en el sentido de que su ?nalidad era que no quedaran sin gravar los contratos de naturaleza civil celebrados por los comerciantes, en ese orden de ideas no puede considerarse el artículo 2o. como una excepción a la regla contenida en el primero, y por lo mismo debe concluirse que si una compraventa tiene naturaleza mercantil no causaba el impuesto del timbre.

Conclusión: Es evidente, que si una persona física, hace del comercio su actividad habitual, entonces, a todas las operaciones de compra-venta de inmuebles (entre otros) que celebre, no les será aplicable el capítulo IV del título IV, sino el capítulo II del mismo, y dependiendo de las características peculiares de sus operaciones, podrá tributar en cualquiera de los tres regímenes que contempla este último.

2. Normas Reglamentarias Controvertidas

El día 17 de octubre del 2003, fue publicado el “Nuevo Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta”, cuya entrada en vigor fue al día siguiente de su publicación, abrogando el anterior.

Como se ha hecho ya una costumbre, el Ejecutivo, a través de la expedición de reglamentos, o bien el SAT, mediante reglas de carácter general, han incluido una serie de normas que rebasan la potestad constitucional que se les con?ere.

Más grave aun, considero, es el hecho que en relación con las normas que analizaré, parece que quiere aprovecharse la coyuntura de que en las operaciones de enajenación de inmuebles invariablemente interviene un notario o algún otro fedatario público, lo que implica que existe un tercero que por mandato de ley debe “calcular y enterar el impuesto bajo su responsabilidad”.

A continuación, transcribiré las normas reglamentarias vigentes, respecto de la enajenación de inmuebles efectuada por personas físicas, que desde mi óptica muy particular, exceden lo dispuesto en la ley, y por tanto, pueden ser combatidas a través de medios de defensa, y en el siguiente apartado, el sustento y antecedentes con los que soporto mi hipótesis, así como las conclusiones al respecto.

a).- Exención a la Venta de Casas Habitación:

Artículo 109 LISR. No se pagará el Impuesto Sobre la Renta por la obtención de los siguientes ingresos: ....................................................................

XV. Los derivados de la enajenación de:
a) La casa habitación del Contribuyente.

Artículo 129 RISR. Para los efectos del inciso a) de la fracción XV del artículo 109 de la ley, los contribuyentes deberán acreditar ante el fedatario público que formalice la operación, que el inmueble objeto de la operación es la casa habitación del contribuyente, con cualquiera de los documentos comprobatorios que se mencionan a continuación:

I. La credencial de elector a nombre del contribuyente que enajena el inmueble, expedida por el Instituto Federal Electoral, siempre que coincida el domicilio del bien inmueble a enajenar con el que aparezca en dicha credencial.
II. Los comprobantes de los pagos efectuados por la prestación de los servicios de energía eléctrica, telefónico o gas.
III. Con los estados de cuenta que proporcionan las instituciones que componen el sistema ?nanciero o por casas comerciales y de tarjetas de crédito no bancarias.

La documentación a que se re?eren las fracciones II y III de este artículo, deberá estar a nombre del contribuyente, al de su cónyuge o bien al de sus ascendientes o descendientes consanguíneos en línea recta, siempre que el domicilio consignado en dicha documentación coincida con el domicilio del bien inmueble a enajenar.

Criterio Normativo SAT 13/2002/ ISR: .......................................... con el ?n de veri?car que los contribuyentes se encuentren en el supuesto de exención, los fedatarios públicos ante quienes se lleve a cabo la escrituración del inmueble, podrán aplicar lo dispuesto en el artículo 77, fracciones I y II y último párrafo del reglamento en mención, sin que sea necesario acreditar el requisito de los dos años anteriores al de su enajenación.

Artículo 130 RISR. Para los efectos del artículo 109, fracción XV, inciso a) de la Ley, se entenderá que la casa habitación comprende también al terreno en donde se encuentre ésta construida, siempre que la super?cie del terreno no exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación, por el excedente se pagará el impuesto correspondiente a la enajenación del terreno en los términos de la Ley.

Para los efectos del párrafo anterior, no se consideran parte de la super?cie construida correspondiente a la casa habitación, las construcciones accesorias a ésta o las bardas perimetrales.

b).- Inmuebles Enajenados por Personas Físicas Empresarias:

Artículo 201 RISR. Para los efectos del tercer párrafo del artículo 154 de la Ley, los notarios, corredores, jueces y demás fedatarios que por disposición legal tengan funciones notariales, quedan relevados de la obligación de efectuar el cálculo y entero del impuesto a que se re?ere dicho artículo, cuando la enajenación de inmuebles se realice por personas físicas dedicadas a actividades empresariales, éstas declaren que el inmueble forma parte del activo de la empresa y exhiban copia sellada o copia del acuse de recibo electrónico con sello digital de la declaración correspondiente al último año de calendario para el pago del impuesto; tratándose del primer año de calendario deberá presentarse copia de la constancia de inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes o, en su defecto, de la solicitud de inscripción en el citado Registro.

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